Durante este año 2021, muchas empresas empezaron a vivir momentos críticos, la disminución de sus ingresos por la falta de ventas o la prestación de servicios y la falta de pago de sus clientes han originado la pérdida de liquidez, provocándoles también un atraso en los pagos de sus cuentas o, en un plano radical, el incumplimiento en sus obligaciones de pago a proveedores.

Esta situación afecta el flujo de efectivo y además la carga fiscal de la empresa, ya que la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) en el Título II de las personas morales, considera como ingresos acumulables los obtenidos en crédito (Art. 16 LISR) y como momento de acumulación entre otras, cuando se expida el comprobante fiscal (Art. 17 fracción I, inciso a), aun cuando la operación no haya sido efectivamente cobrada, por lo que, en ese orden de ideas y ante la falta de sensibilidad de las Autoridades de otorgar facilidades o estímulos fiscales que hagan más llevadera esta eventualidad, como los señala Thomas Sowell en su frase “No importa cuánto hablen los políticos de solidaridad: jamás la tienen para con los contribuyentes”, debemos buscar deducciones autorizadas explícitas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que eficientice la carga fiscal y fortalezca el capital de trabajo.

Ante esta nueva realidad, podemos tener cuentas por cobrar que en el mejor de los casos se recuperen de manera lenta o nula, por lo que, ante este último escenario, debemos conocer los supuestos y requisitos para efectos de deducir las cuentas incobrables.

El artículo 25, fracción V de la Ley del ISR permite a los contribuyentes efectuar la deducción, entre otros conceptos, de los créditos incobrables. A este respecto, el artículo 27, fracción XV de la misma Ley establece diversos requisitos para la deducción de las pérdidas derivadas de créditos incobrables, dependiendo del momento en que se pretende aplicar la deducción, de la cuantía del crédito y del tipo de deudor de que se trate.

Al respecto se han identificado varios asuntos en los que se observa que no existe un criterio de actuación uniforme derivado de la falta de precisión en la fracción XV del artículo 27 de la Ley en comento, en relación con los requisitos que deben cumplirse en cada supuesto para que pueda comprobarse y determinarse la procedencia o improcedencia de la deducción del rubro señalado.

Acorde con lo establecido en el artículo 25, fracción V, en relación con el artículo 27, fracción XV de la Ley del ISR, los contribuyentes podrán efectuar la deducción de pérdidas por créditos incobrables en los siguientes supuestos: 1) Por la consumación de su plazo de prescripción y 2) Por la notoria imposibilidad práctica de cobro.

La Enciclopedia Jurídica Mexicana define a la “Prescripción de Acciones” de la siguiente manera: “ I. Modo de adquirir el dominio de cosa ajena a través de la posesión de ella durante cierto tiempo y con los requisitos marcados por la Ley, o de liberarse de una obligación que se hubiese contraído y cuyo cumplimiento no se exija durante el término que señale la Ley.

Para el Código Civil Federal: “La prescripción es un medio para adquirir bienes a liberarse de obligaciones, mediante el transcurso de cierto tiempo y bajo las condiciones establecidas por la Ley. “La adquisición de bienes en virtud de la posesión, se llama prescripción positiva; la liberación de obligaciones, por no exigirse su cumplimiento, se llama prescripción negativa. “La prescripción negativa se verifica por el solo transcurso del tiempo fijado por la Ley.”

Ahora bien, atendiendo a lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 5 del Código Fiscal de la Federación (CFF), a falta de norma fiscal expresa en las Leyes y disposiciones fiscales debe atenderse a las disposiciones del derecho federal común. A este respecto, para determinar cuándo se ha consumado el plazo de prescripción de los créditos contraídos entre particulares, se deberá acudir de manera supletoria a lo dispuesto en las diversas disposiciones legales, dependiendo del tipo de documento en el que se consagra del derecho del crédito u el origen del mismo, como pueden ser de manera enunciativa:

En este contexto, siempre que transcurra el plazo legal para que opere la prescripción, según corresponda, procederá la deducción de la pérdida derivada por el crédito incobrable por el simple transcurso del tiempo. Refuerza tal argumento lo señalado en el artículo 187 del Reglamento de la Ley del ISR, que de forma analógica resulta congruente con lo antes señalado pues establece que” … se entenderá que los ingresos son efectivamente percibidos en el momento en que se consuma la prescripción, conforme a la legislación aplicable al acto jurídico del que proviene el derecho del acreedor, no siendo necesaria la declaratoria de procedencia por parte de la autoridad correspondiente.”

Finalmente, se precisa que para el caso de los créditos que únicamente estén soportados en un comprobante fiscal digital por internet (CFDI) no existe fundamento legal en el cual se establezca que el CFDI esté sujeto a un término de prescripción, por lo cual deberá atenderse a lo establecidos en la legislación mercantil o civil, según sea el origen del crédito, así como a la relación contractual que haya dado origen al mismo. Bajo ese contexto, también resulta aplicable el hecho de que, una vez identificada la naturaleza jurídica del acto que originó el crédito, se apliquen las normas de prescripción según el caso.

Créditos incobrables por notoria imposibilidad práctica de cobro

Las leyes fiscales no establecen una definición o concepto específico sobre lo que debe entenderse por notoria imposibilidad práctica de cobro, sin embargo, la Ley del ISR a través de la fracción XV de su artículo 27 , define dicha expresión enunciativamente, dando ejemplos de los casos en que, entre otros, puede considerarse que existe dicha imposibilidad.

Una vez precisado lo anterior, el segundo párrafo de la fracción XV del artículo 27 de la Ley del ISR establece que se considera que existe notoria imposibilidad práctica de cobro, entre otros, en los siguientes casos:

TABLA 2 REQUISITOS

“SUPUESTOS”

Acorde con lo señalado en el último párrafo del inciso a) de la fracción XV del artículo 27 de la Ley del ISR, cuando el deudor del crédito de que se trate sea contribuyente que realiza actividades empresariales, el acreedor además de cumplir con los requisitos a que se refieren los numerales 1, 2, 3 y 4 de la tabla 2, debe cumplir con los requisitos indicados en los numerales 5, 6 y 7 de la misma tabla, a efecto de que proceda la deducción de la pérdida por el crédito incobrable, sin embargo, en aquellos casos en que el acreedor manifieste no tener identificados a sus deudores contribuyentes que realicen actividades empresariales, a efecto de verificar el cumplimiento de los citados requisitos se podrán obtener indicios de dichas actividades empresariales considerando lo siguiente:

El tipo de crédito contratado entre las partes, tales como créditos refaccionarios, de habilitación, avío o cualquier otro de tipo mercantil que por su naturaleza sea aprovechado por personas que realizan actividades empresariales.

Los datos que el acreedor obtenga de deudor al momento de otorgar el Crédito, al suscribir el contrato correspondiente o al emitir el CFDI de que se trate, entre otros, el R.F.C. del deudor; el objeto social, etc.

Información de bases de datos institucionales tales como CFDI, declaraciones informativas, etc.

Deducción de pérdidas por créditos incobrables mayores a 30,000 UDIS (Inciso E).

De la interpretación armónica a lo dispuesto en el inciso b) de la fracción XV del artículo 27 de la Ley del ISR, en relación con la parte final del inciso a) de la misma fracción y artículo, así como a lo previsto en el criterio normativo 22/ISR/N contenido en la ficha de trámite 54/ISR de la RMF para 2021 ( o el que corresponda en el ejercicio fiscal de que se trate), se considera que para efectos de la deducción de pérdidas por créditos incobrables mayores a 30,000 UDIS, el acreedor debe cumplir con los requisitos identificados con los números 5,6 y 7 de la tabla 2, respecto a cualquier tipo de deudor, con independencia de su actividad registrada ante el R.F.C., por lo que el cumplimiento de dichos requisitos no está relacionado únicamente con los deudores que realicen actividades empresariales.

El tema da para mucho más dado que involucra otros ordenamientos jurídicos acordes con la prescripción y la imposibilidad practica de cobro, pero por razones de tiempo y espacio, creo que lo dejaremos para otra entrega.

NOTA: Este tema fue preparado por el Dr. Jesús Lechuga Gándara, miembro de la Academia Chihuahuense de Estudios Fiscales, A.C., Socio de impuestos del Despacho REYNALDO LECHUGA S.C. “Refleja su opinión.”

Con gusto recibimos tus comentarios en el siguiente correo electrónico: contacto@achef.mx

[1]Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito

[2]Código de Comercio

[3]Código Civil Federal

Dr. Jesús Lechuga Gándara