*Azucena Chávez Sánchez

Estimados lectores en esta ocasión este espacio será dedicado a un aspecto de las maquiladoras, un sector tan importante en el desarrollo económico del país y con reconocimiento de su mano de obra a nivel internacional, que tuvo sus orígenes en el Programa Brasero emitido por Estados Unidos en 1942, siendo muy valiosa la contribución de las manos de nuestros trabajadores mexicanos en aquel tiempo y que sigue siendo hasta nuestros días.

Retención 6% de IVA

Las empresas maquiladoras generan saldos a favor importantes de Impuesto al Valor Agregado (IVA) porque sus ventas de exportación están gravadas con la tasa del 0%. Existen algunos aspectos en 2021 que van a incidir en la determinación y obtención de dichos saldos a favor como es la retención del 6% de IVA, la eliminación del derecho a obtener los saldos a favor en un periodo más corto por ser empresas certificadas para IVA, la iniciativa que tiene como fin eliminar las denominadas Outsorcing y modificaciones al Código Fiscal de la Federación.

El 9 de diciembre de 2019 en la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) se publicó la obligación que las personas morales y físicas con actividad empresarial que reciban servicios a través de los cuales pongan a disposición del contratante o de una parte relacionada de éste, personal que desempeñe sus funciones en las instalaciones del contratante o de una parte relacionada de éste, o incluso fuera de estas, estén o no bajo la dirección, supervisión, coordinación o dependencia del contratante, independientemente de la denominación que se le dé a la obligación contractual.

Existen maquiladoras que reciben 80 tipos de servicios, algunas pudieron tomar como una medida práctica el efectuar retención del 6% indiscriminadamente a todos los servicios recibidos de manera independiente, esto para evitar que al no efectuar la citada retención las autoridades fiscales rechazaran la deducibilidad del gasto para efectos del Impuesto sobre la Renta (ISR). Esta medida práctica tiene implicaciones en materia de seguridad social.

Pero la disposición antes comentada de la Ley de IVA no establece qué se debe entender por “poner personal a disposición del contratante o de una parte relacionada, personal que desempeñe sus funciones”, el alcance no está definido en esta disposición ni en algún otro ordenamiento fiscal por lo que será necesario atender a otros ordenamientos jurídicos.

Por otro lado, la Ley Federal del Trabajo (LFT) contempla el concepto de “disposición” definido por la Suprema Corte de Justicia de la nación mediante la tesis de jurisprudencia de rubro “OFRECIMIENTO DE TRABAJO. SU CALIFICACION CUANDO SE PROPONE CON UNA JORNADA DISCONTINUA” en la que establece que es el tiempo en el que el trabajador no puede hacer uso de ese tiempo de forma libre.

La LFT establece también diferentes modalidades de “disposición de personal” como son intermediación, servicios especializados o subcontratación, con el fin de garantizar los derechos de los trabajadores. En este sentido no se puede acotar el concepto de “disposición de personal” exclusivamente a la subcontratación, en virtud de que el alance es mucho más amplio.

Un elemento que causó confusión fue la publicación de una regla de la Resolución Miscelánea de 2020 que establece la retención del 3% para la región fronteriza y tiene como título “Tasa de retención del IVA en subcontratación laboral”, esta regla está refiriéndose a la subcontratación, que es una modalidad laboral que se señala en la LFT que se define como aquel por medio del cual un patrón denominado contratista ejecuta obras o servicios con trabajadores bajo su dependencia, a favor de un contratante, ya sea persona física o moral, la cual fija las tareas del contratista y los supervisa en el desarrollo de los servicios o la ejecución de las obras contratadas.

Ante esta confusión se publica el 31 de enero de 2020 en el anexo 7 de Resolución Miscelánea Fiscal el Criterio Normativo 46/IVA/N que establece que habrá retención cuando las funciones del personal asignado sean aprovechadas de manera directa por el contratante o por una parte relacionada de éste.

Es importante mencionar que los criterios normativos emitidos por el SAT son interpretaciones de la autoridad fiscal que no generan obligaciones al contribuyente pero sí a las autoridades fiscales y a los contribuyentes solo le pueden generar derechos cuando la interpretación les resulta favorable.

Así mismo, el Servicio de Administración Tributaria ha publicado en el apartado de “Preguntas frecuentes” ejemplos específicos a los casos en que se debe aplicar la citada retención del 6% del IVA pero estos no resultan de aplicación obligatoria.

La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente por su parte, emitió el 28 de febrero de 2020 criterios sustantivos que permitan determinar el alcance de la obligación fiscal, como lo es el 4/2020/CTN/-SASEN que señala que no aplicaría la retención únicamente a la subcontratación laboral, sino al suministro de personal, administración o dispersión de nómina, tercerización, que tengan características de poner a disposición personal. y el 5/2020/CTN/CS-SASEN en el que opina PRODECON que la principal diferencia entre un servicio independiente diverso y un servicio independiente de disposición de personal, radica en que en el primer acto gravado para efectos es la realización de las actividades del propio  acto ofrecido  por el contratista y para ello se requiere elementos adicionales al capital humano y, en el segundo,  no se requieren elementos adicionales (contrato para realizar una obra específica, materiales, herramientas de trabajo, plan o programa de trabajo, comprobantes emitidos por dichos servicios o materiales, etc.) pues se concretan con el solo hecho de contar con capital humano y ponerlo a disposición del contratante, acto por el cual se causa el IVA.

No existe obligatoriedad para las autoridades fiscales de acatar los criterios emitidos por el la PRODECON. Por ejemplo la PRODECON emitió el criterio 14/2020/CTN/CS-SASEN (Aprobado en la 4ta sesión ordinaria 29/04/2020) SERVICIO DE TRANSPORTE DE PERSONAS (ESCOLAR Y EJECUTIVO). NO SE CONSIDERARÁ UN SERVICIO ATRAVÉS DEL CUAL SE PONE PERSONAL DISPOSICIÓN DEL CONTRATANTE Y, POR TANTO, NO PROCEDE LA RETENCIÓN A QUE HACE REFERENCIA EL ARTÍCULO 1 A DE LA LEY DEL IVA. En un caso que conozco el SAT rechazó el acreditamiento del IVA en trámites de solicitud de saldos a favor no obstante que conocían de este criterio de PRODECON, argumentando que conforme al apartado de PREGUNTAS FRECUENTES si procede dicha retención, pero se han logrado buenos resultados a través del acercamiento que la PRODECON ha tenido con las autoridades fiscales en este tipo de asuntos.

Por lo anterior, la autoridad considera que debe haber retención cuando:

1. En el servicio se establezca disposición de personal;

2. Las funciones del personal sean aprovechadas directamente por la empresa contratante, con independencia de que el contratista sea parte relacionada o no;

3. El contratante sea el beneficiario directo del servicio prestado; y

4. En el servicio exista disposición de personal cuyas funciones para la ejecución del servicio sean aprovechados directamente por el contratante aun y cuando dichos servicios sean proporcionados fuera de sus instalaciones.

Aquí el elemento esencial es el aprovechamiento del personal en ejercicio de sus funciones, que es el tiempo de su jornada laboral para la ejecución de los servicios, el contratante determina las condiciones bajo las cuales el personal ejerce sus funciones en el desarrollo del propio proceso productivo que incide en la autonomía del contratista en la prestación del servicio.

Empresas certificadas para IVA

En 2020 las maquiladoras tuvieron este reto, determinar a quién le aplicaba la retención del 6%, y en 2021 se le presenta otra situación que no es benéfica, en la Resolución Miscelánea Fiscal para 2020 se elimina a través de la regla 2.3.5 la facilidad a las empresas certificadas para IVA en obtener la devolución del IVA en un plazo de 10, 15 o 20 días hábiles, de acuerdo a la categoría de su certificación A, AA y AAA respectivamente en lugar del plazo normal de 40 días hábiles una vez que obtengan la renovación de la certificación.

Iniciativa de Reforma en materia de Subcontratación Laboral

En relación a la “iniciativa de Reforma en materia de Subcontratación” cuya discusión esta diferida para febrero y tiene el carácter de preferente, las maquiladoras al recibir aproximadamente 80 servicios para llevar a cabo su proceso productivo, están analizando la información respectiva ya que si esta iniciativa entra en vigor tendrán los siguientes retos para asegurarse que el IVA y su deducción para efectos de ISR respectivamente procede:

– Identificar los servicios externos que reciben, es decir, todo lo que no sea adquisición de bienes.

– Identificar cual es el resultado del servicio que se recibe y bajo qué condiciones se recibe.

– Verificar que todos estos servicios sean considerados como un servicio especializado dentro de la definición de la Iniciativa de reforma en materia de subcontratación para tener derecho a contratar a un proveedor para la prestación de los mismos.

– Verificar que todos los proveedores de servicios cuenten con la autorización de la Secretaria de Trabajo y Previsión social para prestar sus servicios.

– Verificar si de acuerdo al objeto social plasmado en las actas constitutivas de las maquiladoras pueden tener empleados que ejerzan las funciones que prestan los proveedores de servicios.

– Medir el riesgo de responsabilidad solidaria en materia laboral y en materia de seguridad social para aquellos servicios que se consideren especializados.

– En caso de que exista una empresa de las denominadas insourcing se tendrá que revisar los porcentajes de la prima de riesgo para transferir empleados, impuestos locales, participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas diferida no registrada y pasivos laborales

Código Fiscal de la Federación

Por otra parte, el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación fue modificado para establecer que se considera como supuesto para no tener como presentada una devolución en el caso en que el contribuyente no este localizado. Y cuando una solicitud de devolución se tenga como no presentada  esta no se considerará como gestión de cobro que interrumpa la prescripción para la obligación de devolver el saldo a favor. Una reforma también muy importante es que los trámites de devolución pendientes de resolución, se podrán resolver con base a un mismo trámite de devolución que tenga la condición de todos los demás, es decir, se puede negar todas las devoluciones con base a uno solo, por ejemplo, si la autoridad fiscal considera que el servicio de transporte de personal es sujeto de retención de la tasa del 6% de Impuesto al Valor Agregado porque así lo establece el apartado de Preguntas Frecuentes, no obstante, que el criterio sustentado de la PRODECON establezca otro criterio diferente así como que del contrato de prestación de servicios de transporte de personal se derive que no existe disposición de personal, puede resolver todos los tramites rechazando el IVA que corresponda a ese concepto.

2021 un año con cambios interesantes sin duda, aprovecho la oportunidad para hacerles una cordial invitación a nuestro evento de Reformas Fiscales que se celebrará el día 21 de enero del presente, te puedes inscribir y obtener más información al respecto en:  https://bit.ly/evento21enero

NOTA: Este tema fue preparado por la C.P. Azucena Chávez Sánchez, miembro de la Academia Chihuahuense de Estudios Fiscales, A.C., “Refleja su opinión.”

Con gusto recibimos tus comentarios en el siguiente correo electrónico: contacto@achef.mx